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税收代位权的行使要件

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2019-03-20 14:03

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　　税收代位权的行使要件

　　根据《中华人民共和国合同法》(以下简称<合同法>)第七十三条第一款的规定：“因债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害的，债权人可以向人民法院请求以自己的名义代位行使债务人的债权，但该债权专属于该债务人自身的除外。”根据这一规定，代位权作为民法中债的保全履行措施之一，是指当债务人怠于行使属于自己的权利而害及债务人的利益的实现时，债权人依法享有的为保全其债权，以自己的名义行使属于债权人权利的实体权利。根据最高人民法院《关于适用中华人民共和国合同法若干问题的解释(一)》(以下简称<解释>)第十一条规定：“债权人依照合同法第七十三条的规定提起代位权诉讼，应当符合下列条件：(一)债权人对债务人的债权合法;(二)债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害;(三)债务人的债权已到期;(四)债务人的债权不是专属于债务人自身的债权。”这就从法律上明确了代位权的行使要件，对于法官在审判实践中正确处理代位权诉讼，保障债权人正确行使代位权具有重要意义。

　　<征管法>第五十条直接移用了<合同法>有关代位权的规定，为税务机关行使代位权提供了法律依据。对此，有的学者认为，代位权是一种债权的权能，属于民法债权的范畴，它仅适用于民法上的债权、债务关系;而税收关系中的债务属于公法上的债务，原则上不应适用代位权的规定。在纳税人拖欠税款的情况下，税务机关代表国家享有优先权，可优先于普通债权人接受消偿。另外，作为行政机关的税务机关依法享有采取罚款、没收等行政强制措施和行政制裁的权力，这些足以有效地保障其债权的实现，没有必要规定税务机关行使代位权。纳税人对其税收债务，应以其全部财产包括其对第三人享有的权利作为责任财产而为一般担保。如果纳税人怠于行使其对次债务人享有的权利，作为税收债权人的税务机关为确保税款的征收，可以代位纳税人行使该项权利。具体而言，代位权的行使主要包括如下要件：

　　(一)纳税人欠缴税款

　　根据<合同法>及相关法律规定，代位权的行使必须基于合法的债权债务关系。在税收法律关系中，纳税人作为一方主体，只要发生了税法规定的行为或事实，就必须依照税法规定，以其全部责任财产依法履行纳税义务。此时，作为债权人的代表国家行使税收债权的税务机关与作为债务人的纳税人之间就形成了一种合法的债权债务关系，且不存在无效或可撤销之因素。纳税人未缴或少缴应纳税款即构成欠缴税款。

　　(二)纳税人怠于行使到期债权

　　首先，纳税人应履行之税收债务已经到期。这意味着纳税人不仅应当对次债务人享有债权，而且次债权已经到期。无此条件，税务机关就不能行使代位权。其次，纳税人怠于行使到期债权。何谓怠于行使?一种观点认为，怠于行使是指应当行使而且能够行使权利却不予行使，其表现主要是根本不行使权利或迟诞行使权利。根据相关法律以及最高人民法院的司法解释，怠于行使是指纳税人能够通过诉讼或仲裁的方式向次债务人主张权利，但一直未主张权利。这种规定虽然为代位权的行使划定了一个较为宽松的客观标准，但却未对纳税人“怠于”行使到期债权的各种情况予以充分考虑，致使债权相对性动辄得以突破而使纳税人的利益受损。在放宽代位权行使要件的同时，亦应为税务机关行使代位权设置一定的程序性义务，如债务机关应对债务人进行履行债务的催告等。应当指出的是，严格意义上的怠于行使，还必须要求纳税人及时行使权利，纳税人在债权到期后不及时采取诉讼或仲裁的方式向债务人主张到期债权，也当然构成怠于行使权利。所以，权利行使的及时性也是判断是否构成怠于行使的重要条件。

　　(三)纳税人怠于行使权利的行为已经对国家税收造成损害

　　认定纳税人怠于行使权利的行为已经对国家税收造成损害应遵循严格的标准。尽管税收作为国家财政收入的主要来源，必须如数征缴，但这并不意味着税务机关可以任意突破债务的相对性规则而行使代位权，因为这将直接影响到次债务人的权益。在纳税人的纳税义务尚未到期之前，纳税人怠于行使权利的行为并非必然减少其责任财产。如果税务机关认为这种行为会使其税款面临不能如数征缴的危险，则是出于对这种行为和结果的一种推测。在此情况下，如果允许税务机关在纳税期限到来之前认定纳税人到期不能如数缴纳税款而行使代位权，实际上改变了税务机关与纳税人之间的税收履行期限，剥夺了纳税人的期限利益，有损于纳税人的正当权利。因此，纳税人怠于行使权利对国家税收造成损害的结果必须同以上两个要件结合起来，即只有在纳税人应缴税款已经到期且纳税人怠于行使的情况下，才能判断纳税人的该行为是否有害于国家税收。

　　(四)代位权的客体必须适当

　　所谓代位权的客体，是指税务机关行使代位权的对象，也就是税务机关的代位权应针对债务人的哪些债权行使。根据<解释>第十三条的规定，债权人可就债务人享有的具有金钱给付内容的到期债权行使代位权。这一规定实际上将以一般财产为给付内容的债权排除在代位权客体之外。之所以作出这一解释，一方面是由于代位权是<合同法>新设定的制度，没有实践经验可以借鉴;另一方面，也可以简化审判程序。但在实践中，这一规定导致大量债权不能得到代位权制度的保障.使得设立这一制度的初衷难以实现。税收债务一般表现为金钱债务，如果将纳税人以一般财产为给付内容的债权的代位之诉一概拒之于审判程序之外，将会导致国家税收的大量流失。税收代位权的客体不应仅局限于以金钱为给付内容的债权，而且应包含以一般财产为给付内容的债权。将税收代位权客体适当扩大化，将有利于这一制度在实践中的贯彻实施。

　　总之，税收代位权乃隶属于公法范畴的税法对私权的一项新型的制度性规定，体现了公法与私法相互融合的趋势。对于这一问题，仍应从公法的角度予以考虑。尽管税收代位权移植于<合同法>中有关代位权的规定，由于这两种权利权能性质的不同，实践中应对税收代位权的行使要件予以特殊考虑，只有如此，才能真正发挥税收代位权及时征收税款，确保国家税收的立法初衷。

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