若干会计、税务处理问题答疑（案例分析）

　　1、问：A公司委托B法人公司对一宗土地进行管理维护。根据协议，A公司拨款给B公司用于购置相关固定资产、办公设备、保安用品以及日常工资费用开支等。请问这种性质的拨款是否需要缴纳营业税，是否需开发票给A公司?B公司收到拨款后应计入什么科目?

　　答：我们理解问题所述管理维护应该是基础开发性质，至于问题所述拨款是否计征营业税以及如何进行会计处理要视具体协议约定情况，主要是A、B公司之间属于哪种性质的合作关系。

　　(1)属于联营性质，即A公司提供资金、B公司提供劳务，联合经营开发项目。按照《中华人民共和国民法通则》的规定，联营分为三种形式：①法人型联营，即企业之间或者企业、事业单位之间联营，组成新的经济实体，独立承担民事责任，具备法人条件的，经主管机关核准登记，取得法人资格。如果属于这种情况应该按独立企业进行核算，所拨付的资金视其性质按投资或者借款性质处理，开具收据即可，如有劳务费性质的款项，应开合规发票。②合伙型联营，即企业之间或者企业、事业单位之间联营，共同经营、不具备法人条件的，由联营各方按照出资比例或者协议的约定，以各自所有的或者经营管理的财产承担民事责任。依照法律的规定或者协议的约定负连带责任的，承担连带责任。这种情况下，合伙实体可以作为一个独立的会计主体进行核算，对A企业所拨付的资金应按合伙协议约定确定。③合同型联营，即企业之间或者企业、事业单位之间联营，按照合同的约定各自独立经营的，它的权利和义务由合同约定，各自承担民事责任。这种情况下，A、B的合作协议中应该明确双方权利义务，包括明确拨款性质，双方应视其性质确定会计处理方式，具体可区别情况按下述(2)(3)处理。

　　(2)属于劳务性质，即全部款项均属支付给B公司的劳务费，所购置的固定资产、办公设备等在项目开发完成后归B公司，那么B应该按全部收入确认劳务收入，并开具发票，会计上核算为主营业务收入。

　　(3)属于代理性质，即支付的款项中有一部分是B公司的劳务费，另一部分是代购固定资产和办公设备等的费用，项目完成后，所有固定资产归A企业所有。这样，应在委托协议中将全部拨款划分为两部分，一部分是代理劳务费，另一部分是代购代建资产的费用。B企业要对代理劳务费开合规友票，并在会计上确认劳务收入，而对代购资产的费用部分开具收款收据，核算为其他应付款，购建资产所取得的票据要直接由销货方或者施工方开具给A企业，B企业对资产只作备查管理，不做会计核算，而A企业要将这部分资产作为自有资产进行核算。

　　2、问：某房地产公司与某房屋拆迁公司签订拆房协议，合同规定拆迁公司按要求将建筑物拆除，以拆下的废料折抵拆迁费用，并且拆迁公司还应补给房地产公司X元/平方米。请问：(1)房地产公司取得的补偿款是否应征营业税?(2)拆迁公司取得的拆料收入是按其他收入征增值税还是按其他工程作业征3%的营业税?

　　答：按所述情况看，这项业务在会计和税务上都属于涉及补价的非货币性交易。按规定应该拆解为拆迁公司提供拆迁劳务和房地产公司变卖废料两项业务，至于应补的款项实际上是拆迁劳务费和变卖废料价款的差额即补价。所以：

　　(1)房地产公司应该以所变卖废料的全部价款确认收入，而不应仅以所取得的补偿款确认收入。变卖废料的全部价款应该以其公允价值确定。具体会计处理依据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的相关规定。税务方面相应的计税基础也是变卖废料的价款全额，因属销售废旧物资，故应征增值税。《财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税[2002]29号)规定，纳税人销售旧货(包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用的应税固定资产)，无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按4%的征收率减半征收增值税，不得抵扣进项税额。

　　(2)拆迁公司取得的不是废料收入，而是拆迁劳务费收入，具体收入额应该以上述废料公允价值与补偿款的差额计算确定，并应按此金额向房地产开发公司开具劳务收入发票，因属于其他工程劳务，故适用3%的营业税税率。

　　3、问：A建筑安装公司(有相关资质)与B公司签订一项建筑施工合同，合同金额50万元。A公司随后以30万元的价格将此合同转让给c公司(c公司无资质，A不能与其签分包合同)，那么：(1)对A公司收取的20万元是否要征流转税?(2)合同是由A公司签订，只能由A公司开具发票，但这样A公司要做50万元收入却无成本，因为C公司包工包料，C公司所发生的费用只能由C公司做账，请问对此该如何处理?

　　答：如果不考虑合同转让是否符合合同约定或行业规范的规定，单纯从业务处理的角度来分析，这项业务实际上可以理解为A公司将自己承包的工程交由c公司实际施工。所谓转让合同可以视为A公司与C公司另行签订了一项施工合同，价款为30万元。这样一来：

　　(1)A公司的会计收入不是20万元，而是50万元，应该由A公司按50万元向B公司开具劳务发票，税务方面因为不是符合规定的分包行为，所以不能按20万元的差额而应按50万元全额计征营业税等。A公司支付给C公司的30万元实际上是A公司经营该工程项目的成本。

　　(2)虽然C公司没有相应的资质，但因其实质上提供了施工劳务，故应该按所取得的30万元劳务费计征营业税，并向A公司开具或申请代开劳务费发票。A公司以该发票作为核算该项工程项目成本的原始凭证。

　　4、问：我公司和另一公司联合研发的一项技术，事务所评估价值为300万元，我方占90万元。请问以评估价值入账要交税吗?我公司要以这项无形资产进行投资，是否涉税?

　　答：你公司与他人联合开发技术的行为从根本上说还是属于自行开发而非受让，以评估价值入账显然违背了历史成本原则，所以既不符合现行会计制度，也不符合税务方面的规定。会计方面，如果企业执行《企业会计制度》，则自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定;依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用。如果执行新企业会计准则，则应该将实际发生的费用区分为研究和开发费用，研究阶段所发生的费用直接费用化记入损益，开发阶段所发生的费用资本化为所开发技术(无形资产)的成本。税务方面，《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》规定，自行开发并依法申请取得的无形资产，按照开发过程中的实际支出计价。《企业所得税税前扣除办法》规定，纳税人自行研制开发无形资产，应对研究开发费用进行准确归集，凡在发生时已作为研究开发费直接扣除的，该项无形资产使用时，不得再分期摊销。新的企业所得税法(2007)规定：在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除，但企业自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产不得计算摊销费用扣除。故综合来看，你公司不能直接以评估价值确认无形资产，而应按会计制度或准则的规定来处理，即使你单位按评估价值入账，所计算的摊销费用也不能税前扣除。 [page]

　　如果开发完成后联合开发双方中的任何一方以评估价值买断该技术，即另一方转让自己享有的份额，则属于与开发本身无关的进一步的经济行为，那么转让份额的一方就发生了转让无形资产的应税行为。单纯的联合开发行为以及按评估价值确定各方享有的份额本身不涉及交税，但也不能按评估价值入账。

　　不过，你公司可以对评估价值作备查登记，以作为进一步经济行为的价值参考。如你公司要以该项无形资产投资，则可以将评估价值视为公允价值来确定你公司的出资份额。按照《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税[2002]19l号)的规定，以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。

　　5、问：我公司是一家汽车经销企业，单位新推出一项促销政策是客户付一定金额的款项后就可以提货试驾一段时间，若满意才正式开票办理相关手续，所以有不少客户已经付款(有全额也有部分付款)并提货，但尚未开出发票，会计上没有确认收入，也没有减记存货。请问应怎样进行财务处理?

　　答：这实际上是附有销售退回条件的商品销售。按照《企业会计准则第14号——收入》的规定，销售商品收入同时满足下列条件的才能予以确认：(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制;(3)收入的金额能够可靠地计量;(4)相关的经济利益很可能流入企业;(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。按此判断，你单位所述情况不严格符合收入确认标准，因此所收到的款项不能直接确认为销售收入。

　　按照财政部会计司编写的新企业业会计准则讲解的相关内容，对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：(1)对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。采用计划成本或售价核算的，应按成本或售价记入“库存商品”科目，同时计算产品成本差异或商品进销差价。(2)对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额;如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目的相应金额。(3)已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。(4)对附有销售退回条件的商品销售，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入;企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。

　　故你公司可以增设“发出商品”和“库存商品”科目，分别核算在库未售商品和附有销售退回条件的发出商品。因为你公司属于首次开展此种形式的促销业务，无法根据过去的经验估计售出商品的退货率，则公司的账务处理如下(商品发出时纳税义务已经发生)：(1)发出商品时，按应计增值税额借记“应收账款”，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”，同时按发出商品存货成本借记“发出商品”，贷记“库存商品”;(2)在规定的期限收到货款时，借记“银行存款”，贷记“预收账款”、“应收账款”等;(3)约定期满没有发生退货时，按已经收到的货款额借记“预收账款”、按尚未支付的货款额借记“应收账款”等，贷记“主营业务收入”，并结转商品销售成本，借记主营业务成本，贷记发出商品;(4)如果准予退货期间发生退货时，借记“预收账款”，按可以冲减的增值税销项税额借记“应交税费——应交增值税(销项税额)”，按应冲回的收入额贷记。“主营业务收入”，按实际退回的款项金额贷记“银行存款”，同时按商品成本借记“主营业务成本”，按存货入库成本借记“库存商品”，按已确认的发出商品成本贷记“发出商品”。

　　6、问：我公司收购了A有限责任公司，收购后A公司原来的注册资本不变，我公司自上月开始接管，但现在A公司的法人以及投资人都没变更，那么以前的未分配利润的亏损数额是不是需要转入资本公积?

　　答：这项业务从你公司角度看，就是以约定价格购买了A有限责任公司的股权，在你公司账面上是作为投资核算，投资成本就是约定的购买价格。这个价格与A公司的整体企业价值有关，也与其所有者权益有一定关系。

　　对于A公司而言，你公司购买其股权所支付的款项并不体现在其账面，而股东的变动包括股东之间股权比例发生变更都不直接影响其会计核算，只是涉及实收资本明细账户的变更登记。这种变化如果不进行清算、重新验资及变更注册资本数额的话，会计主体未发生变化，也不影响持续经营，所以其未分配利润及其他账户余额不需要(实际也不应)调整，除非以实收资本或盈余公积弥补亏损。

　　另外，A公司股东发生变化后，应按规定及时到工商行政管理等部门进行变更登记。

　　7、问：我公司主要生产玻璃钢游艇，属于自建模、自生产的企业，自制模具价值为300万元-500万元，价值较大。请问是应将模具转入固定资产，还是转入长期待摊费用，按模具所能生产的游艇数量摊销?

　　答： 《企业会计制度》规定：固定资产，是指企业使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2 000元以上，并且使用年限超过2年的，也应当作为固定资产。而未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品核算。按《企业会计准则第4号——固定资产》及其指南规定，固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：(1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的;(2)使用寿命超过一个会计年度。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。备品备件和维修设备通常确认为存货，但符合固定资产定义和确认条件的，如企业(民用航空运输)的高价周转件等，应当确认为固定资产。所以会计上判断是否为固定资产的标准是：(1)先考虑是否与生产经营有关;(2)再考虑使用寿命是否超过一年;(3)不满足第一个条件时还可以考虑价值因素。所以，据此判断，你单位的模具作为固定资产核算比作为低值易耗品更符合会计原理。 [page]

　　至于摊销方法，按模具所生产的游艇数量来计算折旧符合会计制度规定的精神，但如果这样计算的折旧年限少于税法规定的最低折旧年限的话，则可能涉及纳税调整。

　　8、问：abc三个公司，a公司销售货物，b公司将款项支付给a公司，但是a公司将货物和发票直接开给c公司，b公司在中间挣c公司的差价，实际上是一个代理行为，如何避免税务风险呢?如果三方签订有委托协议，约定b为代理，是否可行?

　　答：就问题所述情况看比较接近代购代销行为，税务上对此有较为明确的规定。《营业税税目注释》规定，代购代销货物，是指受托购买货物或销售货物，按实购或实销额进行结算并收取手续费的业务。《财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知》(财税字[1994]026号)规定，代购货物行为，凡同时具备以下条件的，不征收增值税，不同时具备以下条件的，无论会计制度规定如何核算，均征收增值税。(1)受托方不垫付资金;(2)销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方;(3)受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额(如系代理进口货物则为海关代征的增值税额)与委托方结算货款，并另外收取手续费。当然，代理方即b公司可以就所收取的代理劳务费(问题中所说的差价部分)开具或到税务机关申请代开票据。

　　abc三方的经济行为是否符合上述规定要具体比照确定，当然，在签订协议和实际操作中也可以对照上述规定进行规范。

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